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營業稅應稅行為和非營業稅應稅行為劃分問題及征稅范圍狹窄問題解讀

發布日期:2015-05-13來源:天揚君合編輯:宋珍珍

[摘要]

  目前營業稅在征稅范圍上存在以下問題:一是營業稅應稅行為和非營業稅應稅行為的劃分問題,二是營業稅征稅范圍狹窄的問題。

  (1)營業稅應稅行為和非營業稅應稅行為劃分問題

  在區分營業稅應稅行為和非營業稅應稅行為時,有兩個層次的劃分:一是營業稅和增值稅的劃分,二是是否有償營業稅應稅行為的劃分。在這兩個層次的劃分上,目前都存在不同程度的困難。

  ① 營業稅與增值稅的劃分

  從稅理上說,一項經濟行為只要征收增值稅就不應該征收營業稅,只要征收營業稅就不應該征收增值稅。但是,在目前的營業稅征稅范圍中,存在對征收了增值稅的貨物重復征收營業稅的情況,在營業稅“建筑業”稅目中體現尤為突出。比如:《營業稅暫行條例實施細則》第十八條規定,“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業,無論與對方如何結算,其營業額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力價款在內。”這條規定就使得已經征了增值稅的原材料等貨物又被征了一道營業稅,出現了一項經濟行為重復征收增值稅和營業稅兩種流轉稅的現象。應該說,《營業稅暫行條例實施細則》中的規定是考慮到實際征收管理的情況而制定的,在稅務機關管理手段有限的情況下,為避免偷逃稅款,規定了建筑工程按照工程全部造價計征營業稅。我們認為,隨著稅務機關管理手段的增加和管理水平的提高,應該逐漸避免一項經濟行為同時征收增值稅和營業稅兩種流轉稅的現象。

  ② 是否有償應稅行為的劃分

  在現行營業稅規定中,除了對單位將不動產無償贈與他人的行為視同銷售不動產的規定外,沒有“視同有償應稅行為”一說,因此,無償應稅行為不屬于營業稅征收范圍,這與增值稅多項視同銷售的規定相比,存在著一定的先天不足。進一步講,營業稅在是否征稅問題上,存在“有償”和“無償”的劃分問題。按照《營業稅暫行條例實施細則》第四條的規定,“有償,包括取得貨幣、貨物或其他經濟利益。”納稅人發生應稅行為并取得貨幣或貨物時,我們很容易判斷其是否為有償應稅行為,但如何界定納稅人取得了“其他經濟利益”是劃分營業稅征稅范圍的一個難題。例如:(1)母公司為子公司提供咨詢服務且不收取報酬,如果簡單地來看,母公司并未因為提供服務而向子公司收取貨幣或貨物,應該屬于無償提供服務,不屬于營業稅征稅范圍,但是母公司可能會以其他形式(如管理費)向子公司收取費用,這個管理費是否屬于“其他經濟利益”,成為一個難題。(2)甲企業為贊助某一活動,無償為該活動設計并搭建舞臺,條件是在活動中由主持人說明“本活動舞臺設計由甲企業完成”,并在電視轉播屏幕上顯示相關字樣,甲企業并未收取貨幣和貨物,但由此獲得的廣告效應是否屬于“其他經濟利益”?類似的事例還很多,在這些情況下,很難明確界定納稅人是否取得了其他經濟利益,造成了營業稅在征稅范圍的界定上存在一定問題。為了避免稅收上的漏洞,我們認為應該逐步將類似經濟行為確定為視同有償應稅行為納入營業稅征稅范圍。

  (2)營業稅征稅范圍狹窄問題

  目前營業稅的征稅范圍是1994年稅制改革時確定的,隨著社會的發展,營業稅的征稅范圍已經不能完全適應市場經濟的發展現狀,一些經濟現象尚未納入營業稅征稅范圍,最明顯的是營業稅“轉讓無形資產”稅目范圍窄、不能涵蓋許多經濟行為。

  轉讓無形資產是轉讓無形資產所有權和使用權的行為,按照現行稅目注釋的解釋,無形資產是指不具備實物形態、但能帶來經濟利益的資產,稅目注釋對轉讓無形資產做了正列舉,具體包括六項:轉讓土地使用權、轉讓商標權、轉讓專利權、轉讓非專利技術、轉讓著作權和轉讓商譽,這個范圍是參照了當時的會計準則對無形資產的解釋制定的。但是隨著經濟發展,越來越多的經濟權益可以轉讓,無形資產的范圍越來越大,許多轉讓經濟權益的行為均未納入征稅范圍,例如:(1)足球會員轉會的轉會費;(2)轉讓礦業權,是指從政府手中取得了礦業權(包括探礦權和采礦權)的礦業權人將礦業權轉讓給他人的行為等等。這些轉讓經濟權益的行為目前都未納入營業稅征稅范圍,而且新會計準則也對無形資產的定義作了重新界定,擴大了無形資產的概念,原來的無形資產概念已經不能作為參考依據,因此,我們認為,應該盡快修訂營業稅征稅范圍,在修訂稅目注釋時將“轉讓無形資產”稅目進行豐富,并且今后營業稅稅目注釋應該隨著經濟的發展變化及時進行調整。

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